Содержание:
1. В чем состоят особенности международного налогового права?
2. Каковы основные принципы налогообложения?
3. Практическое задание: Сформулируйте определение понятия “налоговые правоотношения”. Перечислите, какие правовые отношения входят в состав налоговых правоотношений.
1. В чем состоят особенности международного налогового права?
Термин «международное налоговое право» (МНП) употребляться применительно к нормам, регулирующим налоговые отношения с участием иностранных организаций и граждан.
Развитие международных отношений привело к заключению государствами многочисленных финансовых договоров и соглашений, т. е. к возникновению международного финансового права.
Характерные особенности международного налогового права:
– это есть совокупность исторически изменяющихся правил поведения (норм конвенционных и обычных), регулирующих межгосударственные финансовые отношения;
– имеет координационный, а не субординационный характер, поскольку его субъектами являются государства, отношения между которыми строятся на принципах равенства и взаимного согласования своих интересов;
– пространственной сферой действия (применения) международного налогового права является вся международная арена.
Предмет международного налогового права составляют межгосударственные отношения, складывающиеся по поводу взимания налогов и сборов с участием субъектов, которые подпадают под налоговую юрисдикцию двух и более государств. К ним относятся:
– отношения между государствами по поводу заключения международных налоговых соглашений с целью разграничения налоговой юрисдикции государств;
– налоговые отношения между государствами и физическими и юридическими лицами других государств (субъектами иностранного права), т. е. отношения, затрагивающие суверенитет других государств;
– отношения публичного характера между юридическими и (или) физическими лицами различных государств.
Типичным примером могут служить отношения, возникающие в связи с двойным налогообложением, которое представляет собой юридическую ситуацию, при которой у налогоплательщика возникает обязанность по уплате налогов с одного и того же объекта одновременно в двух государствах – по месту его постоянного местопребывания (регистрации) и по месту получения им дохода.
Следует разграничивать нормы МНП и нормы, составляющие налоговое право того или иного иностранного государства. К последним относятся правовые нормы, регулирующие налогообложение, но устанавливаемые в одностороннем порядке тем или иным государством. Субъектный состав и содержание регулируемых отношений являются важными, но не единственно определяющими признаками МНП.
Национальное налоговое право – совокупность принятых в государстве норм налоговых законов и подзаконных актов, а также общих принципов права, применяемых к налоговым отношениям; принципов налогового права, закрепляемых в конституции; прецедентов и решений высших судебных органов по вопросам налогового права.
Международное налоговое право – результат совместной нормотворческой деятельности стран мира, стремящихся на межгосударственном уровне урегулировать те налоговые отношения, которые полностью не охватываются юрисдикцией одной из них и, следовательно, не могут быть урегулированы в одностороннем порядке.
Так, ст. 7 НК РФ устанавливает приоритет норм МНП над национальным – если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.
Особо следует обратить внимание на источники международного налогового права. Как известно, источниками международного финансового права являются: международные договоры; международный обычай; судебные прецеденты как международных судов и арбитражей, так и национальных судов, если решения последних относятся к вопросам международного общения, признаются в международном общении и соответствуют общепризнанным нормам международного права; внутренние законы, если они относятся или затрагивают вопросы международного общения и не противоречат его принципам, становятся нормами международного права в случае признания их таковыми со стороны других государств; решения и постановления международных организаций, принятые в пределах их компетенции и не противоречащие основным принципам международного права. Однако состав источников международного налогового права несколько уже, регулирование международных налоговых отношений осуществляется преимущественно на основе международных договоров (соглашений, конвенций). Такие договоры заключаются между государствами, в целях создания правовой основы для регулирования налоговых отношений, носящих межгосударственный характер.
Зачастую источники международного налогового права содержат общие нормы, составляющие своего рода основу для формирования системы национального налогового права. Так, в Германии одним из важнейших источников налогового права в части, касающейся уплаты специальных сборов, взимаемых странами Западной Европы в рамках проводимой ими единой аграрной политики, является Договор о создании Европейского экономического сообщества. В развитие его положений, в 1972 г. в стране принят Закон о соблюдении налогового равноправия во внешних сношениях и улучшении налоговой конкурентоспособности при зарубежных инвестициях. В ст. 9 Европейской хартии местного самоуправления (Страсбург, 15 октября 1985 г.) определено, что, по меньшей мере, часть финансовых средств органов местного самоуправления должна поступать за счет местных сборов и налогов, ставки которых органы местного самоуправления вправе устанавливать в пределах, определенных законом. Это положение является во многом определяющим для стран Европы при организации налогообложения на местном уровне. О налоговых льготах как одном из средств обеспечения необходимых условий для полного развития семьи говорится в ст. 16 Европейской социальной хартии (Страсбург, 3 мая 1996 г.).
Собственно «налоговые» договоры заключаются между государствами в целях создания правовой основы для регулирования налоговых отношений, носящих межгосударственный характер. В данном случае, прежде всего, имеются в виду соглашения об устранении двойного налогообложения. Например, Австралией заключено 35 соглашений об избежание двойного налогообложения с участием ряда стран, включая такие, как Австрия, Бельгия, Республика Корея, Сингапур, США, Япония и др. В большинстве своем тексты этих договоров воспроизводят типовую модель (The Model Double Taxation Convention), разработанную Организацией экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) для стран-участников.
Налоговый Кодекс (НК) РФ закрепляет общепринятую международную практику, в соответствии с которой международный договор (соглашение), ратифицированный в установленном порядке сторонами, заключившими этот договор, имеет приоритет над национальным законодательством. При коллизии норм международного договора и национального законодательства применяются нормы международного договора.
Международно-правовое налоговое регулирование активно влияет на российское финансовое и налоговое право.
Вследствие этого положения имеют принципиально важное значение при исчислении и уплате налогов от источников за пределами РФ для налогоплательщиков резидентов РФ и от источников в РФ для налогоплательщиков нерезидентов РФ – определение понятия источника дохода и особенности квалификации и налогообложения доходов от источников в РФ и за ее пределами.
Доходы налогоплательщика могут быть отнесены к доходам от источников в РФ или к доходам от источников за пределами РФ, в соответствии с главами «Налог на прибыль организаций», «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.
Если положения НК РФ не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам от источников в РФ либо к доходам от источников за пределами РФ, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. В аналогичном порядке в указанных доходах определяется доля, которая может быть отнесена к доходам от источников в РФ, и доли, которые могут быть отнесены к доходам от источников за пределами РФ.
Суть механизма устранения двойного налогообложения, который заключается в следующем: если лицо с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве получает доход, который в соответствии с положениями подписываемого соглашения может облагаться налогом в другом договаривающемся государстве, сумма налога на этот доход, подлежащая уплате в этом другом договаривающемся государстве, может быть вычтена из налога, взимаемого с такого лица в связи с таким доходом в первом упомянутом договаривающемся государстве. Такой вычет, однако, как правило, не должен превышать сумму налога первого договаривающегося государства на такой доход, рассчитанного в соответствии с его налоговым законодательством и правилами.
Следовательно, если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.
Таким образом, международное налоговое право может быть определено как особая ветвь налогового права, занимающаяся международными аспектами налогообложения.
Международные налоговые соглашения не создают новых законов, они обеспечивают унификацию налоговых юрисдикции различных государств, “состыковывают” национальные налоговые законодательства. Следовательно, основным принципом применения международных налоговых соглашений выступает запрет на предоставление каждой стране больше прав и преимуществ, чем это предусмотрено ее национальным законодательством.
Особенность и в то же время исключительная важность международного налогового права обусловливается тем, что оно позволяет изучить разнокачественные правовые явления с точки зрения их взаимосвязей, результативности воздействия на международные налоговые отношения, а также возможностей их кумулятивного эффекта.
2. Каковы основные принципы налогообложения?
В условиях современной действительности необходим новый подход к роли и значению налогообложения. Во-первых, заметно выросли не только ставки налогов, но и объем дополнительных обязанностей, возлагаемых на граждан и компании сверх непосредственно уплаты налога (по ведению учета, составлению отчетности, по сбору и предоставлению иной информации налоговым органам, и т.д.), также одновременно резко усложнилось само налоговое законодательство.
Во- вторых, в эпоху массовой информатизации жизни общества работа налоговых органов также требует большей открытости, эффективности и учета законных интересов налогоплательщиков.
В-третьих, в условиях интенсификации процессов глобализации и заметного облегчения возможностей миграции людей и капиталов налоговая система каждой страны вынужденно должна проходить проверку на ее совместимость и конкурентоспособность по сравнению с налоговыми системами других стран.
В настоящее время можно считать общепринятыми следующие принципы налогообложения:
1) всеобщность;
2) справедливость;
3) определенность;
4) стабильность;
5) эффективность;
6) не обложение факторов производства;
7) однократность;
8) не дискриминация;
9) монополия государства на взимание налогов.
Три первых из них являются основными, базовыми, остальные — производными или дополнительными. При этом с некоторой долей условности первый, второй, четвертый и девятый принципы можно отнести к сфере налоговой политики, третий, шестой и седьмой — к сфере налогового процесса, пятый и восьмой — к сфере налогового администрирования.
Принцип всеобщности налогообложения в современном понимании означает, что обязанность платить налоги в равной степени распространяется на всех граждан или жителей данного государства (отказ от деления населения на податные и неподатные сословия), что никто не может претендовать на индивидуальные льготы по налогам (последнее лицо, пользующееся правом не платить налоги — английская королева, отказалась от этой привилегии в 1998 г.), и что никто не вправе отказаться от уплаты налога со ссылкой на обстоятельства или причины, лежащие вне сферы действия налогового законодательства (например, факт извлечения доходов или присвоения имущества в результате преступных или мошеннических деяний не дает получателю доходов или владельцу имущества оснований претендовать на освобождение от налогообложения). Во времена А. Смита рассматриваемый принцип не мог получить полного признания, и выдвинутая им идея налоговой справедливости ограничивалась требованием равенства при уплате налогов в рамках отдельных «благородных» сословий граждан; другие сословия или имущественно «недостаточные» слои населения подвергались грабительскому обложению косвенными налогами, которые концепцией «справедливого налогообложения» не охватывались.
Со временем это условие А. Смита приобрело новый смысл, и в современных демократических государствах уже все граждане абсолютно равны как при уплате налогов, так и вправе принимать участие (непосредственно или через представителей) в утверждении законов о введении или изменении размеров и порядка налогообложения.
Справедливость налогообложения, по А. Смиту, означала строгую равномерность распределения бремени налога между всеми его плательщиками. До него такая равномерность иногда трактовалась как арифметическое равенство по сумме налога, взимаемого с каждого гражданина (например, по душевая раскладка налога).
Заслуга А. Смита состоит в том, что он предложил считать «налоговой справедливостью» соразмерность взимаемого с каждого гражданина налога размеру его дохода (имущества), т.е. ввел за правило пропорциональность обложения. «Получающий (имеющий) больше должен и налогов платить больше». Тогда это было большим шагом вперед, поскольку при господствовавших в те времена налогах на основные предметы потребления (на соль, сахар, хлеб, пиво и т.д.) получатели низких доходов платили в виде этих налогов непропорционально большую часть своего дохода в сравнении с более состоятельными гражданами, в доходах которых расходы на эти облагаемые налогами продукты занимали относительно незначительное место.
Кроме того, «справедливость» налогообложения стала пониматься как изъятие с большего дохода (капитала) большей доли налога, что стало идеологическим обоснованием для перехода от пропорциональных к прогрессивным ставкам налогообложения. Принцип «равного участия в общих расходах» государства уступил место принципу «равной жертвы» (богатому легче заплатить большую долю налога, чем ту же сумму бедному). В газетах того времени писали, что «с введением прогрессивных налоговых ставок власти встали на дорогу, ведущую к социализму».
Сегодня прогрессивное налогообложение доходов (иногда и капиталов) — устоявшийся элемент любой современной системы налогообложения. Правда, в ряде стран такой принцип налогообложения порождает стремление к праздности и сохранение высокого уровня безработицы. Поэтому многие страны в последние годы корректируют свои налоговые ставки в сторону большей «пологости» их роста (хотя сам принцип прогрессии налогообложения никем по-прежнему не отвергается).
Принцип определенности налога, вошедший в знаменитые «принципы налогообложения» А. Смита, представлял собой реакцию на произвол и беззаконие, которые царили в отношениях государей со своими подданными — применение «раскладочных налогов», откупа, расчет налога в полновесной монете (которой нельзя было найти в свободном обороте), взимание вместо доли с дохода доли с имущества, повторное взимание налога, взимание авансом за будущие периоды и т.д. Определенность в понимании А. Смита означала, что при введении любого налога властью должно быть заранее и гласно объявлено в отношении:
а) лиц, которые должны платить этот налог;
б) лица или учреждения, которому или в которое этот налог должен быть внесен;
в) срока, в течение которого или до которого этот налог должен быть оплачен;
г) твердой денежной суммы или твердой ставки в доле дохода лица, которую тот должен заплатить в качестве налога.
В современных условиях определенность налога должна дополняться еще двумя условиями:
а) запретом вводить новые налоги или вносить изменения в действующие налоги «задним числом» (в отношении уже истекших налоговых периодов);
б) запретом требовать уплату налогов в иной материальной форме или в иных денежных знаках, кроме национальной денежной единицы.
В расширительном толковании последний запрет можно распространить на любые формы изъятия доходов у населения, кроме вводимых в установленном порядке налогов (например, против популярной и раньше, и в настоящее время практики властей извлекать доходы с помощью избыточной денежной эмиссии, результатом которой является тот факт, что при существующей прогрессии в налоговых ставках граждане непроизвольно подпадают под более высокие налоговые ставки при получении прежних или уменьшающихся с точки зрения покупательной способности доходов).
Определенность означает также запрет на введение налога, не основанного на законе, что предполагает и запрещение для государственной власти вводить налоги без ведома и против воли народа. Фактически под этим лозунгом происходили все буржуазные революции, и сейчас в любом современном государстве любое налоговое обложение граждан должно быть обязательно вотировано его представителями в органах законодательной власти. В случае неодобрения налогового закона парламентом граждане вправе не платить предусмотренный не им законом налог, и никакой другой уровень власти (вплоть до президента страны или монарха) не вправе принудить их к его уплате. И в истории, и на практике этот «запрет» давно приобрел незыблемую силу, н попытки государственной власти навязать обществу тот или иной налог обычно заканчиваются отставкой правительства (если не хуже; 200 лет назад английский король потерял свои американские колонии из-за упорства в навязывании нежеланного для колонистов налога).
Принцип стабильности можно считать вытекающим из предыдущего принципа, поскольку он предполагает, что власти не должны предпринимать резких и неожиданных изменений в налоговом законодательстве (даже если формально эти изменения и вносятся в соответствии с требованиями закона). Значение данного принципа состоит в том, что в современных условиях многие производственные процессы занимают значительные периоды времени, а крупные инвестиционные проекты еще до стадии начала реализации требуют проведения многих подготовительных работ, которые также могут длиться не один год. При этом налоговые моменты — учитывая высокую долю налоговых изъятий в финансовых поступлениях от любого вида коммерческой и производственной деятельности — нередко играют решающую роль при вынесении решений о начале реализации того или иного проекта. Поэтому нестабильность налогового законодательства (или еще хуже — непредсказуемость действий налоговых властей) так же неблагоприятно отражается на экономическом развитии, как и применение неоправданно завышенных налоговых ставок.
Принцип стабильности следует понимать и в том смысле, что при прочих равных условиях, преимущество в международном соревновании за привлечение капиталов и инвесторов получают те страны, которые не просто строго соблюдают основные принципы налогообложения при разработке своей налоговой политики, но обеспечивают стабильность и предсказуемость всех своих действий в сфере налогообложения на длительный исторический период.
Действительно, в современных условиях многие особо перспективные инвестиционные проекты могут иметь сроки окупаемости в 10, 15 и более лет, и инвесторы хотят быть уверены, что не только нынешнее правительство не допустит серьезных отклонений от своей финансовой и налоговой политики и этим принципам не изменят и новые политики, приходящие им на смену, но и в том, что в обществе этой страны в целом, во всех составляющих его основных политических партиях и движениях существует общее понимание и общее согласие в отношении этих базовых основ налоговой политики.
Эффективность означает минимизацию для налогоплательщика всех дополнительных затрат времени, труда и денег в связи с выполнением им обязанности уплаты налога. В трактовке А. Смита это его третий и четвертый принципы (удобство времени и места уплаты налога, и минимум добавочных расходов для налогоплательщика).
Требование эффективности выдвинуто А. Смитом в связи с тем, что власти нередко злоупотребляли введением особых условий и ограничений при уплате налогов, которые негативно отражались на благосостоянии налогоплательщиков (требованиями уплаты налога в неудобное время и в неудобном месте, неоправданно частым взиманием налога, условиями внесения налога только через посредников, откупщиков, требованиями содержать последних за счет самих налогоплательщиков и т.д.).
В наше время требование эффективности трактуется значительно шире. Во-первых, предполагается, что должны приниматься во внимание затраты налогоплательщиков на выполнение таких дополнительных налоговых повинностей, как ведение налогового учета и представление налоговой отчетности. Во времена А. Смита эти затраты для граждан были минимальными, но при современных системах налогообложения расходы граждан и предприятий на выполнение этих обязанностей оказываются весьма значительными и иногда достигают величин, сравнимых с суммой самого налога. В ряде западных стран такие затраты налогоплательщиков признаны и строго контролируются (например, в США при внесении серьезных изменений в систему взимания подоходных налогов обязательно рассчитывается и публикуется оценка времени, которое требуется среднему налогоплательщику для заполнения налоговой декларации по новым правилам). В России иногда приходится сталкиваться с ситуациями, когда налогоплательщику направляют требование об уплате налога на сумму, равную почтовым расходам по переписке с этим налогоплательщиком, или даже меньшую.
Во-вторых, необходимо принимать в расчет и расходы налоговых органов (государства) в связи с взиманием ими налогов, которые непрерывно растут в связи с усложнением налогового законодательства, ростом затрат на поддержание налогового контроля (который по мере роста налоговых ставок приходится все более усиливать и ужесточать), на увеличение численности налоговых работников и на оснащение налоговых органов все более высокотехнологичными и более дорогостоящими техническими средствами и оборудованием.
Вместе с тем прогресс науки и технологий позволяет снижать удельные затраты государства на единицу (денежную) взимаемого налога. Так, если в прошлом государство тратило на сбор налогов до 25–30% от собираемой суммы (при откупах такая пропорция доходила даже до 50–100%), то сбор современных налогов обычно «стоит» казне не более 2–3% (в развивающихся странах — до 5–7%).
Правда, сохраняется довольно высокий разброс этих значений для разных видов налогов: если для применяемой в Западной Европе формы налога на добавленную стоимость расходы на его взимание не превышают 2–2,5% от суммы собранного налога, то для подоходных налогов с населения эта пропорция может достигать 4% (в развивающихся странах — до 7–10% и более). В странах, добившихся больших успехов в деле упрощения налогового законодательства и широко применяющих новые информационные технологии, удельные издержки на сбор налогов могут быть еще ниже.
Так, в Великобритании сбор подоходных налогов с населения обходится казне примерно в 1,5% от суммы поступлений этого налога, корпорационного налога — примерно 1%, взносов по социальному страхованию — 0,6%, налога на доходы нефтяных компаний — 0,2% (правда, в этих показателях учтены только прямые расходы налоговых органов, которые не включают общие расходы государства на управление налоговой системой, расходы на приобретение капитальных активов, расходы на подготовку и проведение налоговых реформ и др.).
Традиционно наиболее дорогостоящими для властей считаются таможенные пошлины, в основном в связи с необходимостью затрат на охрану границ от контрабанды (в остальном такая необходимость в За-падной Европе, например, давно отпала).
Важнейшее значение имеет принцип не обложения базовых факторов производства. К таким факторам, как известно, относятся земля, труд и капитал. Поскольку этот принцип касается экономической природы налогообложения, то он обычно не закрепляется в законодательных документах. Однако это не мешает властям развитых стран следовать ему столь строго, как если бы он был признан на уровне конституционного закона. Фактически все налоговое законодательство в развитых странах формировалось (и формируется) при непременном соблюдении указанного основополагающего принципа.
Некоторые ученые считают, что данный принцип не действует в отношении земли как фактора производства. Действительно, в ведущих западных странах и земельные участки, и доходы от них (земельная рента) налогами облагаются. Однако при этом следует иметь в виду, что для современного промышленного производства земля уже давно не является ограничительным фактором. Наоборот, в современной действительности страны отчаянно конкурируют между собой за привлечение инвестиций, и в практике нередки случаи, когда власти предоставляют участки земли под промышленное развитие не просто бесплатно, но даже с выплатой встречных денежных компенсаций.
Обычно предоставляются еще и широкие налоговые льготы — вплоть до предоставления «налоговых каникул» на весь срок окупаемости проекта.
Для капитала, вложенного в производство, формально существуют налог на прибыль и налоги на доходы от капитала. Однако первый налог на деле сконструирован таким образом, что им фактически облагается только капитал, выводимый из производства: капитал, примененный в процессе производства, защищен от налогообложения щедрыми амортизационными льготами, а полученная на этот капитал прибыль практически всегда освобождается от налога, если реинвестируется на развитие производства в рамках этого же предприятия.
Инвестор может получать доход и от вложения своего капитала в ценные бумаги других предприятий. В этом случае он также вполне законно пользуется льготой от налогообложения, если не продает эти ценные бумаги (т.е. не реализует повышенную стоимость этих ценных бумаг в денежной форме) или обращает полученные по ним дивиденды на приобретение этих же ценных бумаг.
Труд как фактор производства свободен от налогообложения во всех развитых странах. Фактически это обеспечено установлением не облагаемого налогом минимума дохода на таком уровне, который превосходит нормальную для данной страны стоимость воспроизводства рабочей силы (для стран Западной Европы — в диапазоне 5–6 тыс. долл. в год). При таком уровне дохода работник может всю жизнь быть свободным от налога и получать при этом широкий круг социальных пособий.
В целом же не следует считать жертву властей для таких случаев слишком значительной. На самом деле государство имеет свою долю налогов с этих минимальных доходов в форме, например, акцизов и налога на добавленную стоимость, которые в западноевропейских странах достигают в совокупности 30% и более. Кроме того, если ввести налогообложение получателей таких низких доходов, то часть из них окажется за рамками трудового сектора, пополнив ряды получателей социальных пособий, а часть — перейдет на нелегальные, укрываемые от налогов приработки.
Принцип не дискриминации касается в основном сферы международных отношений и отражает ту известную реальность, что граждане и капиталы мигрируют между странами и что в Европе в целом, а в приграничных районах — в особенности сотни тысяч и даже миллионы граждан живут, работают, занимаются бизнесом и получают доходы в разных странах. В большинстве этих стран государство уже давно отошло от различения (в налоговом смысле) граждан и не граждан в пользу принципа резидентства (постоянного местожительства). Соответственно в этих условиях жизненная необходимость требует отказаться от какой-либо налоговой дискриминации иностранцев (хотя бы и расчете на встречную взаимность).
Действительно, в налоговое законодательство многих стран включена норма, требующая применения равных налоговых режимов как для своих граждан, так и для иностранцев (в общих случаях). В отношении конкретных ситуаций, когда неравенство налоговых режимов все же сохраняется или не может быть устранено простыми средствами, страны заключают между собой международные соглашения, н которых запрет налоговой дискриминации устанавливается в предельно четкой и недвусмысленной форме.
Принцип однократности налогообложения предполагает исключение ситуаций, когда один и тот же объект за один и тот же отчетный период может облагаться идентичным налогом более одного раза (так называемое двойное налогообложение). Такие ситуации типичны для современной усложненной системы налогообложения, при которой власти разных государств или разные уровни власти в одном и том же государстве пользуются расширенными (пересекающимися) налоговыми правами (в рамках расширения своей налоговой юрисдикции). В качестве примеров достаточно назвать одновременное применение в отношении одного и того же дохода налога, удерживаемого у источника (в государстве-источнике дохода), и налога на общую сумму доходов налогоплательщика (в государстве его постоянного местожительства).
В рамках одного государства (когда «спорят» между собой разные уровни власти в этом государстве) право налогоплательщика платить такой налог только один раз обычно закреплено внутренним законом. Если такая коллизия возникает в отношениях между разными государствами, то либо в каждом из них действуют свои собственные внутренние правила исключения двойного налогообложения, либо они заключают между собой соответствующее двустороннее международное соглашение.
Принцип монополии государства на взимание налогов означает, что никому, кроме как государству и его органам, не разрешено устанавливать и взыскивать налоги, как и другие обязательные платежи, не связанные с продажей товаров или оказанием услуг. На практике это означает, что государство как страж законности и порядка, установившее для себя право взимать налоги на своей территории, должно обеспечивать, во-первых, чтобы никто другой на этой территории на это право не претендовал и этим правом не пользовался, во-вторых, чтобы граждане были эффективно защищены от любых попыток взимать с них каким-либо образом, какие-либо обязательные платежи. Речь идет о том, что любые обязательные платежи, устанавливаемые любыми организациями и лицами (например, случаи вымогательства, рэкета, принуждения любого рода, включая шантаж, моральное давление и т.д., взяточничества, навязывания неистребованных услуг, маскировки обязательных платежей под видом добровольных взносов), должны признаваться беззаконными, деятельность таких организаций и лиц должна преследоваться, а полученные таким образом средства — изыматься и, по возможности, возвращаться первоначальным их плательщикам.
Кроме случаев явно преступной деятельности, которая во всех странах преследуется в уголовном порядке, можно указать ряд видов «пограничной» деятельности, к которым также должно быть привлечено внимание государственных органов. Во-первых, это деятельность партий и иных политических организаций. Государство должно следить, чтобы участие в таких организациях, предусматривающее внесение каких-либо взносов или платежей, было строго добровольным, и чтобы выход граждан из таких организаций был абсолютно свободным. Во-вторых, это благотворительная деятельность. В этой сфере государство должно следить, чтобы под маской такой деятельности не скрывались вымогательство и принуждение. В-третьих, это деятельность церкви и других религиозных организаций. Как известно, многие из официальных церквей требуют от своих приверженцев регулярного внесения пожертвований, и нередко суммы таких пожертвований фиксируются более или менее формальным образом. Более того, в ряде стран такие платежи выступают в виде обычных налогов и иногда даже собираются непосредственно налоговыми органами (например, церковный налог в Германии, закат — в мусульманских странах). Роль государства в таких случаях сводится к обязанности устанавливать и проверять добровольность участия граждан в таких платежах (к примеру, в Германии взимание церковного налога основывается на письменном заявлении потенциального плательщика).
Обеспечение применения принципа монополии в развитых государствах может принимать и другие формы. В частности, всякое государство запрещает и эффективно противодействует любым действиям органов других государств на своей территории, связанным как с взысканием налогов, так и со сбором информации, могущей быть использованной в фискальных целях. Так, Швейцария преследует действия чиновников немецких фискальных органов, пытающихся собирать информацию о вкладах немецких граждан в швейцарских банках, и не допускает выдачи со своей территории иностранных граждан, обвиняемых в совершении налоговых правонарушений фискальными организациями своей страны.
Наконец, в современной практике многих развитых стран этот принцип понимается еще более широко — как запрет на любые действия частных лиц по насильственному или принудительному взысканию денежных платежей, включая и те из них, которые имеют вполне легальные основания. Так, банкам запрещено применять силовые действия при взыскании просроченных кредитов, страховые компании не могут принуждать своих клиентов к продлению платежей по страховым полисам и т.д. Кроме того, суды в этих странах эффективно защищают права граждан не платить за навязанные им услуги или сверх стоимости реально оказанных им услуг. Например, если банк в качестве условия выдачи кредита требует заключения договора страхования именно в принадлежащей ему страховой организации и по повышенному тарифу, то суд может освободить заемщика от обязанности платить такие платежи (полностью или частично), а банк не вправе в этом случае и на этом основании требовать расторжения договора о кредитовании.
Следует отметить также наблюдаемую в ряде стран тенденцию к трансформации налоговой службы в универсальный государственный орган по взысканию любых обязательных и законных платежей, не только налоговых и не только в пользу государства. Так, в Швеции за налоговой службой закреплено право взыскивать любые платежи в пользу государства в случаях банкротства частных предприятий, в Великобритании налоговым органам поручено собирать платежи по кредитам, предоставляемым студентам на льготных условиях, и т.д.
Принимая во внимание такую практику, можно констатировать сдвиг в пользу расширения функций налоговых органов за пределы сугубо фискальных задач как следствие признания уникальности информационной базы налоговой службы в отношении граждан и предприятий и стремления повысить эффективность работы государственных органов за счет использования этой базы (но при строгом соблюдении всех других принципов налогообложения и уважении фундаментальных прав граждан).
Во всех развитых странах мира основные базовые принципы налогообложения уважаются и соблюдаются на протяжении многих десятилетий.
Конечно, нельзя отрицать, что в отдельных странах и в отдельные периоды власти — вынужденно или произвольно — отходили от этих принципов и даже их нарушали. Так, в США в период «нового курса» Рузвельта налоговые ставки достигали невероятно высоких размеров (обсуждался даже вопрос о введении временного 100%-ого налога на особо крупные наследства). В военные периоды в некоторых странах Европы вводились чрезвычайно жесткие налоги в отношении иностранцев, применялись особые формы налогообложения в виде долгосрочных принудительных займов и др. Но такие отклонения носили временный, преходящий характер, и с прекращением действия особых условий власти обычно без промедления восстанавливали прежние порядки. Те же страны, которые задерживались с возвращением к проверенным налоговым принципам, очень скоро начинали сталкиваться с проблемами — налогоплательщики в массовом порядке уклонялись от уплаты налогов (в Италии, например, обход налоговых законов в одно время превратился в подобие национального спорта), капиталы «убегали» за рубеж, соответственно росла безработица и т.д.
Таким образом, для обеспечения стабильного развития всякая страна должна учитывать и строго соблюдать все вышеперечисленные базовые принципы налогообложения. На них должна основываться налоговая политика страны, налоговые законы не должны приниматься и проводиться в нарушение данных принципов, суды должны разрешать налоговые споры в духе этих принципов, даже если они не выражены в форме конкретной нормы закона или иного правового документа (в тех случаях, когда налоговые правила допускают неоднозначное толкование или намеренно оставляют вопрос на усмотрение исполнительной власти).
международный налоговый право
3. Практическое задание:
Сформулируйте определение понятия “налоговые правоотношения”. Перечислите, какие правовые отношения входят в состав налоговых правоотношений.
Ответ:
Налоговые правоотношения — это урегулированные нормами налогового права общественные отношения, возникающие по поводу установления, введения и взимания налогов, налогового контроля, а также привлечения к ответственности за нарушения налогового законодательства, участники которых наделены субъективными правами и несут юридические обязанности, связанные с налогообложением.
В литературе налоговые правоотношения, как правило, определяются как вид финансовых правоотношений, урегулированных нормами налогового права, представляющих собой совокупность следующих правовых отношений:
-по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ;
-возникающих в процессе исполнения соответствующими лицами своих налоговых обязанностей по исчислению и уплате налогов или сборов;
-возникающих в процессе налогового контроля и контроля за соблюдением налогового законодательства РФ;
-возникающих в процессе защиты прав и законных интересов участников налоговых правоотношений (налогоплательщиков, налоговых органов, государства и др.), то есть в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействий) их должностных лиц, а также в процессе налоговых споров;
-возникающих в процессе привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений.
Список используемых источников.
1. Налоговое право России: Учебник для вузов, отв. Ред. д. ю. н., проф. Ю. А. Крохина. 3-е изд., 2006.
2. Тимофеева И. Ю. «Налоговая безопасность государства и бизнеса»: теория и практика. М.: Глобус, 2009.
3. Кучеров И. И. «Международное налоговое право и его источники», Международное публичное и частное право. 2001. №2.
4. Перов А. В. «Налоги и международные соглашения России». М., 2000.
5. Налоговый Кодекс РФ, ст. 7.
